Adrian Luca, partenerul-fondator, și Mihai Lupu, directorul TPS, au fost invitați de Camera Consultanților Fiscali să țină un nou seminar în calitatea lor specialiști cu lungă experiență în transfer pricing. În continuare, tot seminar on-line, că are și formatul acesta avantajele lui – am avut un nou record de prezență, cu 1000+ participanți!

Un record care trebuie, desigur, corelat cu tema de o acută actualitate – INSPECȚIA pe prețuri de transfer! Spunem acută, dacă ne uităm la întrebările primite (vedeți mai jos) dar și la vremurile de afară, când plouă cu crize de nu se mai oprește, iar bugetul se arată ca un dovleac de Haloween prin care suflă deficitul.

Culmea e că ziua seminarului, 13 octombrie 2021, chiar a fost una foarte ploioasă la București.  

Rapid acum un scurt tablou de toamnă, rezultat din seminarul interactiv (datele se găsesc mai  jos, atașat): 84% din respondenți n-au avut parte de vizita inspectorului în ultimele 12 luni. Acolo unde s-a întâmplat, nu s-a soldat cu o veste bună pentru contribuabil în 62% din cazuri. Pentru mulți, datele (neconcordante) din D. 394, pierderile, fluctuațiile de profit, ba chiar de CA sunt văzute ca principal factor de risc în declanșarea inspecției. Au fost și tonuri mai încurajatoare – pentru 100 din 147 respondenți, comunicare cu inspectorii a fost cel puțin ”bună”. Felicitări pentru acest efort de comunicare tuturor părților implicate!

Desigur, altfel vor sta lucrurile peste 4 ani, când 60% din controale vor fi ”desk audits” (cf promisiunii C8I2 – PNRR). Până atunci, explicați-vă temeinic modelul de afaceri, specificul lui sectorial. Fiecare model are propria rezistență la situații extraordinare precum cele de acum! Prezentați totul pe bază de date! Analizele de comparabilitate cât mai extinse aduc argumentele relevante! Datele vă dau cel mai bun auto-control. Și mare nevoie mai avem de asta. Că vorba lui Bacovia -  ”Plouă, plouă, vremea-i de beție”   

 

Întrebări și Răspunsuri, seminar online ”INSPECȚIILE PE PREȚURI DE TRANSFER, LECȚII DIN PRACTICĂ”

Notă: Vă rugăm să aveți în vedere că analizele corecte de prețuri de transfer se bazează pe înțelegerea contextului economic al contribuabilului, dar și a particularităților tranzacțiilor analizate. Răspunsurile de mai jos nu trebuie interpretate ca o analiză de prețuri de transfer, pentru că se bazează pe informațiile limitate puse la dispoziție și, în funcție de aspectele suplimentare care nu ne-au fost comunicate, punctul nostru de vedere se poate modifica.

Despre analiza de substanță (de care nu se vorbește îndeajuns de substanțial)

1. Afiliatul face distribuție si părțile agreează acordarea unui discount pentru acoperirea cheltuielilor de promovare pe piața respectivă. Este corect sa folosim profilul "distribuitor cu funcții si riscuri limitate" și să facem analiză de comparabilitate pe acest profil sau trebuie să avem servicii de promovare facturate separat de distribuție, cu un benchmarking separat pe aceste servicii? Dacă distribuitorul nu poate justifica cheltuielile pentru aceste servicii, cum se poate configura tranzacția si ce tip de interogare a bazei de date se poate face pentru aceste servicii?

Conturarea profilului funcțional al unei companii trebuie sa aibă la baza o analiza funcționala detaliată, respectiv identificarea funcțiilor pe care entitatea le îndeplinește, a riscurilor pe care si le asumă si a activelor pe care le utilizează. Doar in urma analizei funcționale se poate trage o concluzie cu privire la profilul funcțional și, pe baza acesteia, se poate defini o strategie de căutare in baza de date.

De asemenea, ca regula generala, fiecare categorie de tranzacții ar trebui sa fie analizată separat. Cu toate acestea, pot exista situații in care anumite tranzacții sa fie așa de interconectate încât sa fie mai potrivit ca ele sa se analizeze împreună (acest lucru depinde însă de o serie de factori și discuția este mai largă).

Legat de justificarea obiectului unei tranzacții, înainte de a intra in orice discuție de prețuri de transfer, se pune problema substanței economice si a deductibilității. In cadrul analizelor de prețuri de transfer se lucrează, de regulă, cu tranzacții care îndeplinesc condițiile de substanța economică și deductibilitate.

2. In grup sunt 3 entități afiliate: societatea-mama, intermediar si cumpărătorul-vânzător. Cumpărătorul-vânzător are tranzacții cu intermediarul și nicio tranzacție cu societatea-mamă. Se poate ajusta profitul cumpărătorului-vânzător pentru a reflecta alocarea remunerației în tranzacțiile între pârțile afiliate, corespunzător cu aportul la generarea de valoare?

Orice ajustare de prețuri de transfer trebuie sa aibă la baza o tranzacție intre persoane afiliate. Altfel spus, ajustarea este menita sa "corecteze" prețul aplicat in cadrul unei tranzacții. Daca o astfel de tranzacție nu există, înseamnă ca nu avem un obiect pentru ajustare. Întrebarea pe care trebuie sa v-o puneți, însă, este dacă nu cumva, în practică, există anumite activități desfășurate de compania mamă in beneficiul filialelor care, in momentul de față, nu sunt formalizate prin încheierea de tranzacții, dar ar trebui sa fie.

Pentru corelarea remunerației părților cu modul in care ele contribuie la lanțul creator de valoare al grupului, trebuie efectuată o analiza funcționala pe întregul lanț si stabilită/implementată o politică de prețuri de transfer.

3. Se pot ajusta prețuri de transfer in baza unor note de debit care nu fac referire la nicio tranzacție anterioara concreta (al cărei preț sa fie ajustat)?

Așa cum am menționat si la întrebarea anterioara, orice ajustare de preturi de transfer trebuie sa aibă la baza o tranzacție intre persoane afiliate. Altfel spus, ajustarea este menita sa "corecteze" prețul aplicat in cadrul unei astfel de tranzacții.

Mai mult, pentru ca o ajustare de preturi de transfer sa fie acceptata in practica de către autoritățile fiscale, trebuie sa fie îndeplinite mai multe condiții precum: (i) existenta unui cadrul contractual si a unei politici de prețuri de transfer care sa reflecte posibilitatea parților de a efectua ajustări de preturi de transfer, (ii) existenta unor calcule clare si transparente, (iii) explicarea precisa a obiectivului ajustării si a modului in care efectuarea ei conduce la o mai buna reflectare a unui preț / profit / rezultat la valoare de piața etc.

4. Daca o societate din grup este afiliata cu o alta societate din același grup, fără a exista tranzacții intre ele, se poate ajusta profitul societății din urmă pentru ca marja acesteia să se încadreze într-un interval de piața stabilit prin studiul de comparabilitate din dosarul prețurilor de transfer?

Așa cum am menționat în răspunsurile la întrebările 2 si 3, orice ajustare de prețuri de transfer trebuie sa aibă la baza o tranzacție intre persoane afiliate. Altfel spus, ajustarea este menita sa "corecteze" prețul aplicat in cadrul unei astfel de tranzacții.

In cazul dumneavoastră specific, daca a doua societate din grup nu desfășoară tranzacții cu nicio persoana afiliata, indiferent de profitabilitatea pe care ea o are, nu poate exista o problema de preturi de transfer, cu excepția situației in care totuși exista anumite fluxuri / activități care au loc intre parți dar care de fapt nu sunt formalizate si nu au atașata o remunerație - aici existând in primul rând o problema de substanță economică.

Despre studii de comparabilitate (și de unde vin datele)

5. În cazul întocmirii dosarului prețurilor de transfer, o societate din domeniul comerțul cu ridicata al deșeurilor si resturilor de hârtie (4677) poate să includă în eșantionul de comparabilitate și societăți cu coduri CAEN 381 colectarea deșeurilor si 382 Tratarea si eliminarea deșeurilor?

Selectarea codurilor CAEN trebuie să reflecte activitatea desfășurată de partea testata (activitatea operaționala generala sau cea specifica, aferenta unei tranzacții, după caz). Prin urmare, strategia de căutare poate include si alte coduri CAEN, în condițiile în care e de așteptat ca sub acestea sa activeze companii care desfășoară o activitate similara cu cea a parții testate. Concret puteți include si codul CAEN 382 în măsura în care e de așteptat sa găsiți și sub acest cod CAEN companii implicate in comerțul cu ridicata al deșeurilor si resturilor de hârtie).

Dar aveți în vedere că selectarea in baza codului/codurilor CAEN reprezintă doar o etapa preliminara in cadrul studiilor de comparabilitate si, ca buna practica, exista o etapa ulterioara de selecție manuala care oferă o asigurare rezonabila asupra faptului ca societățile incluse in eșantionul final chiar desfășoară activitățile pe care le desfășoară si partea testata.

6. In cadrul unei inspecții se cere întocmirea TP pentru entitatea din RO, aceasta nu are dosarul pregătit și i se da un termen de întocmire; se poate folosi un studiu de benchmarking efectuat la nivel de grup la o data anterioara solicitării dosarului in RO? Cum poate fi argumentata folosirea acestui studiu in dosar având in vedere ca el s-a făcut mult înainte de solicitarea dosarului in RO?

Legislația autohtonă nu include prevederi cu privire la momentul la care trebuie întocmit un studiu de comparabilitate. Cu toate acestea, exista anumite cerințe specifice pe care studiile elaborate de către contribuabil trebuie sa le respecte (ex. teritorialitate - căutarea trebuie efectuata inițial la nivel de Romania si doar daca nu se identifica potențiale comparabile la nivel local se poate extinde aria geografica/ pragul pentru selectarea companiile independente - afilierea se judecă, la noi, prin perspectiva unei dețineri directe sau indirecte de 25% sau existentei controlului, dar în alte țări pragurile pot fi diferite etc.); la acestea se adaugă si elemente de practică ale autorităților fiscale din România care este de preferat sa fie respectate. Astfel se ajunge la situația, des întâlnită, ca studiile elaborate la nivel de grup să nu țină cont de particularitățile din România.

In plus, ca element de buna practica, studiile de comparabilitate trebuie sa fie întocmite pe baza celor mai recente date financiare disponibile la momentul analizei astfel încât sa se asigure un grad de reprezentativitate cat mai bun. De exemplu, utilizarea unui studiu de comparabilitate cuprinzând date financiare din perioada 2011 - 2013 (elaborat in 2015) pentru întocmirea unui dosar de prețuri de transfer aferent anului 2020 atrage in mod cert întrebări din partea autorităților și, cel mai adesea, solicitarea acestora de a actualiza studiul, solicitare pe care contribuabilul este obligat să o respecte.

În concluzie, existența unui studiu de comparabilitate elaborat la nivel de grup nu poate echivala cu existenta (nici măcar parțiala) a unui dosar de preturi de transfer local, întrucât el reprezintă doar o parte a analizei de comparabilitate ce trebuie întocmita. Și să nu uităm că dosarul prețuri de transfer cuprinde și o multitudine de alte elemente în plus față de analiza de comparabilitate.

7. Care sunt bazele de date folosite de ANAF in cadrul inspecțiilor fiscale? Mă refer in special la împrumuturi cu dobânzi, redevențe, comisioane pentru intermedieri în tranzacții cu bunuri, achiziții de la furnizori, servicii.

In elaborarea  studiilor de comparabilitate, ANAF utilizează, în general, baze de date internaționale  Amadeus/Orbis pentru indicatori de profitabilitate în cadrul unei arii diverse de tranzacții - prestarea de servicii, producție, distribuție, etc., și RoyaltyStat, pentru redevențe. În general, pentru evaluarea ratelor de dobândă se apelează la baza de date BNR.

Dar trebuie spus că legislația internă nu face referire la o anumită bază de date. Important e să existe date de comparabilitate care răspund criteriilor cerute. Astfel, contribuabilii pot utiliza inclusiv baze de date elaborate la nivel local, mai accesibile din punct de vedere al costurilor, și care, foarte important, au fost acceptate de către echipele de inspecție. Un exemplu de încredere este baza de date TPSoft.

Legat de documente și argumente (pentru susținerea poziției fiscale)

8. Ce documente pot fi aduse in contestație (si care sa fie acceptate de către ANAF) pentru a contesta introducerea in eșantionul final a unor companii care erau parte dintr-un grup, însă pe care Amadeus / Orbis le prezintă ca fiind independente.

Exista o serie de documente ce pot fi prezentate pentru a reflecta afilierea – de ex. extrase de la Registrul Comerțului, extrase din notele la situațiile financiare etc. Important este ca sursa informațiilor sa fie una credibila si verificabilă.

Atenție însă – legea spune că trebuie luate in calcul datele disponibile la momentul efectuării analizei. Prin urmare, este posibil si justificat ca in cadrul unui studiu efectuat in anul 2020, cuprinzând informații financiare pentru perioada 2017 - 2019, sa se includă in eșantionul final companii care au devenit afiliate (parte a unui grup) abia in 2021. Pentru ca la momentul efectuării analizei ele nu erau afiliate. Similar, anumite companii pot fi afiliate într-o anumita perioada si apoi sa se desprindă si sa renunțe la afilierea cu grupul.

Putem vorbi de posibilitatea unor erori in baza de date, dar din punct de vedere al bunelor practici, independenta companiilor din eșantionul final se verifica oricum si suplimentar, printr-o căutare manuală. În ce privește existenta unor divergente de opinie intre contribuabili si autorități cu privire la ce anume înseamnă companii independente, in special prin prisma interpretării noțiunii de control (o practica des întâlnita a echipelor de inspecție este sa considere doua companii cu același administrator ca fiind afiliate, deși nu exista nicio indicație suplimentara cu privire la daca si cum anume respectivul administrator controlează fiecare dintre cele doua societăți - așa cum prevăd Normele la Codul fiscal.

9. Cum trebuie abordată inspecția fiscală în următoarea situație: societatea înregistrează pierderi, conform studiului de comparabilitate (MNNT) rezultă ca prețul practicat de societate este în afara intervalului de piața, dar societatea justifică pierderea motivând ca partenerii de pe piața concurențiala au practicat prețuri de dumping în scopul de a evita ajustarea prețurilor?

In măsura in care profitabilitatea companiei testate este in afara intervalului de piața, potrivit legislației locale, autoritățile fiscale au dreptul sa efectueze ajustări de prețuri de transfer la nivelul medianei. Justificarea pierderilor este posibila, însă argumentele folosite trebuie sa fie corelate cu profilul funcțional al contribuabilului si de asemenea sa poată fi susținute cu date concrete si cifre (ex. sa se poată demonstra clar, cu dovezi existenta preturilor de dumping pe piață, dorința companiei de a practica o alta strategie de preț si imposibilitatea de a face acest lucru, cuantificarea profitabilității companiei in condițiile practicării unor prețuri normale etc.).

Un alt aspect de luat in calcul este ca, prin natura lor, studiile de comparabilitate sunt concepute astfel încât sa reflecte tendința centrala a pieței si ar trebui sa constituie o referința precisa a unei profitabilități la valoare de piața. Astfel, daca toata piața practica preturi de dumping, studiul elaborat ar trebui sa reflecte acest lucru si profitabilitatea companiei sa fie totuși in interval.

In plus trebuie avuta in vedere natura tranzacției testate (e.g. vorbim de o achiziție de mărfuri, vorbim de o vânzare de produse finite etc.), informațiile disponibile si care este cea mai potrivita metoda de preturi de transfer in respectivul caz (întrucât pot exista situații in care metoda marjei nete sa nu reprezinte cea mai potrivita cale de analiza). Mai mult, in cazul aplicării metodei marjei nete, o discuție sensibila este legata si de selectarea parții testate - respectiv la profitabilitatea cărei parți din tranzacție (cumpărătorul sau vânzătorul) trebuie sa ne uitam atunci când facem analiza.

10. Facturile emise de societatea mama către filiala, la fiecare final de an, conțin "reglări" de prețuri de transfer (cu plus sau minus). Pot fi acestea luate in considerare de către organele de control pentru a se stabili faptul că, în exercițiul financiar respectiv, a fost respectat principiul valorii de piața intre cele doua afiliate?

În măsura in care sunt corect fundamentate si documentate, valoarea facturilor de ajustări de prețuri de transfer trebuie sa fie luată in considerare in analiza conformității cu principiul valorii de piața a tranzacțiilor la care ele se referă.

În chestiunea dosarului (și a șopârlelor din el)

11. Daca se solicită dosarul pentru toate tranzacțiile cu afiliați, dar cele imateriale nu sunt prinse in dosar, ANAF va face ajustări pentru toate tranzacțiile, inclusiv pentru cele documentate? Cum se aplică art. 7 din Ordinul 442 care spune că "Estimarea se va realiza numai pentru tranzacțiile derulate cu persoane afiliate pentru care contribuabilul/plătitorul nu a prezentat dosarul prețurilor de transfer sau pentru care dosarul prețurilor de transfer a fost prezentat incomplet, nefiind astfel documentat”.

În practică, am întâlnit și astfel de abordări agresive, în care dosarul a fost considerat incomplet si estimarea s-a făcut pentru toate categoriile de tranzacții cu persoane afiliate. Există in continuare o problema destul de mare cu aceasta noțiune de "dosar incomplet", având un înțeles foarte larg, care lasă loc de interpretări.

12. In ce măsura un contribuabil arondat la ”DG Administrare Mari Contribuabili” are obligativitatea actualizării datelor, în situația în care acesta întocmește dosarul anual?

Nu exista o obligație formala a contribuabilului de a actualiza datele din studiile de comparabilitate însă autoritățile fiscale pot solicita acest lucru (ca parte a unei inspecții, echipa de control poate solicita orice informații suplimentare necesare in vederea aprecierii cat mai corecte a situației de fapt). Ceea ce poate face contribuabilul este sa invoce faptul că, atât legislația locala, cât si Liniile directoare OECD privind prețurile de transfer, menționează ca aprecierea conformității cu principiul valorii de piața trebuie sa se facă în baza datelor disponibile in mod rezonabil la momentul efectuării analizei. Ori existând obligația legala pentru marii contribuabili de a-si întocmi dosarul de prețuri de transfer anual, pentru a se conforma in termenul legal, este absolut justificat ca aceștia să utilizeze în analiză datele care le sunt disponibile la momentul respectiv (si nu date din viitor).

13. Un contribuabil care are tranzacții cu parți afiliate, dar are obligația întocmirii dosarului doar la cererea inspectorilor; organele de inspecție fiscală pot face o analiză proprie asupra respectării principiul valorii de piața in relațiile cu afiliații, fără a solicita dosarul prețurilor de transfer?

Înainte de exprimarea unui punct de vedere formal, autoritățile au obligația solicitării dosarului de preturi de transfer. Doar în măsura in care el nu este întocmit si prezentat de către contribuabil sau el este incomplet, echipa de inspecție poate trece la estimarea prețurilor de transfer conform propriei analize.

Despre legislație (și cum ar fi bine să se aplice)

14. Ajustarea prețurilor de transfer trebuie să se facă și în jos, iar în acest sens există o decizie a ICCJ care încă nu a fost motivată (dosarul Takata Romania). Cum comentați.

Perfect de acord. Acesta este si punctul de vedere pe care noi îl susținem și care este reflectat și in lege. Din păcate, la acest moment, abordarea autorităților este una diferită; tocmai de aceea cazurile ajung în instanță.

15. Cum putem determina inspecția fiscala sa respecte recomandările OECD și să accepte analiza multianuala și nu an pe an, în cazul în care există factori necontrolabili care influențează rezultatul (ex - producție agricolă, procesare de produse agricole)?

Nu exista o modalitate prin care sa obligați organele de inspecție sa adopte punctul dumneavoastră de vedere. Ceea ce prevede legislația locala si Liniile directoare OECD privind prețurile de transfer este ca utilizarea unei analize multianuale sau a unei analize an-pe-an trebuie sa fie argumentata de către contribuabil, dar și de organele de inspecție. Cu cat argumentația este mai precisa (prin raportare la specificul industriei, la profilul funcțional al parții testate, la practica pieței in situații similare, la strategia de afaceri, etc.) cu atât cresc șansele de a fi acceptat punctul dumneavoastră de vedere.

Despre risc fiscal (ridicat)

16. Firmă de construcții, construiește 2 blocuri cu apartamente iar administratorul cumpăra si el un apartament (la un preț peste costul construcției). Poate acesta face obiectul unei inspecții pe prețuri de transfer? la un control inopinat, am fost întrebați dacă asociații au cumpărat apartamente din aceste blocuri?

In primul rând trebuie stabilit in ce măsura administratorul si societatea pot fi considerate persoane afiliate prin prisma definiției persoanelor afiliate din Codul fiscal (prin deținere directă/indirectă sau control). Dar da, si tranzacțiile desfășurate intre o persoana fizica si o persoana juridica afiliata fac obiectul discuțiilor de prețuri de transfer.

17. O societate X este parte afiliată cu o firma de transport care prestează doar pentru ea. Teoretic venitul de la firma transport este cheltuială la X. Firma de transport are profit 0,1%, în timp ce la X este 4%. Ambele au acționariat 100% românesc. Credeți că firma de transport are un risc fiscal ridicat?

Ca regula de baza, fiecare dintre cele doua entități trebuie sa obțină o profitabilitate la valoare de piața, in conformitate cu profilul lor funcțional. Nu este clar nivelul la care s-a calculat marja de profit de 0,1% pentru firma care prestează servicii de transport (vorbim de profitul net? de profitul din exploatare? raportarea se face la totalul cheltuielilor din exploatare? la cifra de afaceri? etc.), dar, din practică,  putem estima că vorbim de un nivel sub intervalul de piața (judecând si doar după logica economica, potrivit căreia nicio societate independenta nu ar alege sa presteze servicii de transport pentru o perioada de timp îndelungata fără sa obțină profit - 0,1% este practic la punctul de "break-even"; este clar ca nu vorbim despre un comportament in conformitate cu practica pieței). Prin urmare, riscul efectuării de către autoritățile fiscale a unei ajustări de prețuri de transfer la nivelul companiei X este unul foarte ridicat.

Pragmatic însă, judecând in ansamblu, la nivelul grupului, întrucât vorbim de ajustarea prețului unor tranzacții desfășurate între contribuabili din Romania și, dată fiind existența mecanismului ajustării corespondente, potențialul impact fiscal este unul redus (așa cum ați menționat, ceea ce într-o parte va fi considerat venit impozabil suplimentar va fi in cealaltă parte cheltuiala deductibila suplimentara). Principala problemă rămâne cea a majorărilor și penalităților de întârziere care se percep.

Anexe

Prezentare TPS, seminar la Camera Consultanților Fiscali, 13 octombrie 

Chestionar, seminar CCF